Налог на имущество организаций при аренде

Энциклопедия решений. Налог на имущество при аренде предприятия как имущественного комплекса

Налог на имущество при аренде предприятия как имущественного комплекса

В соответствии с п. 1 ст. 656 ГК РФ по договору аренды предприятия в целом как имущественного комплекса, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, арендодатель обязуется предоставить арендатору за плату во временное владение и пользование земельные участки, здания, сооружения, оборудование и другие входящие в состав предприятия основные средства, передать в порядке, на условиях и в пределах, определяемых договором, запасы сырья, топлива, материалов и иные оборотные средства, права пользования землей, водными объектами и другими природными ресурсами, зданиями, сооружениями и оборудованием, иные имущественные права арендодателя, связанные с предприятием, права на обозначения, индивидуализирующие деятельность предприятия, и другие исключительные права, а также уступить ему права требования и перевести на него долги, относящиеся к предприятию.

Главой 30 НК РФ не предусмотрены особенности налогообложения указанного имущества.

Специалисты Минфина России в письме от 20.02.2007 N 03-03-06/1/101 разъяснили, что правилами ведения бухгалтерского учета предусмотрено, что весь имущественный комплекс, переданный по договору аренды предприятия, учитывается арендатором (юридическим лицом) на его балансе, то есть арендатор принимает арендованное предприятие на свои счета учета активов и обязательств. Принятие на баланс арендатора основных средств, входящих в состав имущественного комплекса, полученного по договору аренды предприятия, отражается по дебету счета 01 на соответствующем субсчете. Однако ПБУ 6/01 «Учет основных средств» не содержит прямого указания арендодателям о снятии со своего баланса основных средств, переданных в аренду в качестве имущественного комплекса, как нет и указания арендатору о принятии их на свой баланс. Выводы специалистов Минфина России следуют из экономического смысла операции и косвенно из положений п. 50 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, согласно которому начисление амортизации по основным средствам для целей бухгалтерского учета по договору аренды предприятия осуществляется арендатором в порядке, предусмотренном для основных средств, находящихся в организации на праве собственности.

Таким образом, в отношении основных средств, передаваемых по договору аренды предприятия в составе имущественного комплекса на баланс арендатора, налог на имущество организаций начисляется и уплачивается арендатором на основании п. 1 ст. 374 НК РФ.

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Купить документ Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.

Информационный блок » Энциклопедия решений. Налоги и взносы » — это совокупность уникальных актуализируемых аналитических материалов по наиболее популярным темам в сфере налогообложения

Каждый материал подкреплен ссылками на нормативные правовые акты, учитывает сложившуюся судебную практику и актуализируется по мере изменения законодательства

Материал приводится по состоянию на октябрь 2019 г.

См. содержание Энциклопедии решений. Налоги и взносы

При подготовке «Энциклопедии решений. Налоги и взносы» использованы авторские материалы, предоставленные Д. Акимочкиным, Л. Ананьевой, Ю. Бадалян, И. Башкировой, Я. Бушуевой, Ю. Волковой, О. Ганелесом, Д. Игнатьевым, Р. Дулатовым, Л. Карасевич, И. Котыло, И. Лазаревой, Е. Лазуковой, Е. Макаренко, Е. Мельниковой, В. Молчановым, О. Монако, И. Олейник, В. Сергеевой, Е. Титовой, О. Ткач, О. Шпилевой и др.

ФНС России разъяснила вопросы налогообложения недвижимого имущества, полученного НФО в аренду

В соответствии с требованиями Положения Банка России от 02.03.2018 N 635-П, вступившего в силу с 1 января 2019 года, объекты аренды некредитная финансовая организация, являющаяся профессиональным участником рынка ценных бумаг, учитывает в качестве активов в форме права пользования.

В бухгалтерском балансе стоимость активов в форме права пользования отражается за вычетом сумм накопленной амортизации по строке 16 «Инвестиционное имущество» или по строке 18 «Основные средства».

При этом необходимо учитывать, что объект недвижимого имущества, полученный в аренду:

учтенный в качестве инвестиционного имущества, не облагается налогом на имущество;

учтенный в качестве актива в форме права пользования, относящегося к группе основных средств, признается объектом налогообложения налогом на имущество организаций.

Если объект недвижимого имущества, полученный в аренду, учитывается на балансе арендатора в качестве основного средства, то арендатор признается налогоплательщиком данного налога, а если он учитывается в качестве основного средства на балансе арендодателя, то налогоплательщиком признается арендодатель.

Вместе с тем обращено внимание на положения статьи 378.2 НК РФ, предусматривающей особенности налогообложения в отношении отдельных объектов недвижимого имущества, налог по которым исчисляется исходя из кадастровой стоимости.

На основании данной статьи, если объект недвижимого имущества, учтенный на балансе арендатора и (или) арендодателя в качестве основного средства, подлежит налогообложению в рамках статьи 378.2 (т.е. включен в перечень субъекта РФ), то налогоплательщиком признается правообладатель — собственник (организация, владеющая таким объектом на праве хозяйственного ведения).

Налог на имущество по арендованной недвижимости

Недвижимость, учитываемая на балансе в качестве основных средств по правилам бухгалтерского учета, признается объектом налогообложения по налогу на имущество. К ней относятся и основные средства, переданные во временное пользование. Рассмотрим, в каких случаях субъект, получивший недвижимость во временное пользование по договору аренды, должен облагать ее налогом.

Вопрос с обложением налогом на имущество арендованной недвижимости следует решать в зависимости от того, какие правила бухгалтерского учета в отношении такого имущества применяет арендатор.

Дело в том, что уже с этого года компании могут досрочно применять ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды» 1 , который станет обязательным с 2022 г. Прописанные в нем правила существенно отличаются от действующего порядка. С учетом разъяснений, данных Минфином России в письме от 03.07.2019 № 03-05-05-01/48949, рассмотрим порядок налогообложения объекта аренды у арендаторов, не применяющих ФСБУ 25/2018 и использующих этот стандарт.

Арендатор не применяет ФСБУ

Обычная аренда

Активы, признаваемые в бухгалтерском учете основными средствами, учитываются на балансовом счете 01 «Основные средства». В Инструкции по применению Плана счетов сказано, что этот счет предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении. То есть переданная в аренду недвижимость продолжает числиться в составе основных средств арендодателя.

Согласно положениям п. 14 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н, и Инструкции по применению Плана счетов полученное в аренду имущество арендатор учитывает за балансом. Для этого им применяется забалансовый счет 001 «Арендованные основные средства».

Поскольку арендатор ведет учет арендованного объекта за балансом, он не уплачивает по данному объекту налог на имущество (письмо ФНС России от 15.09.2017 № БС-4-21/[email protected]).

Финансовая аренда

Учет имущества, полученного по договору финансовой аренды, регламентируется Указаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденными приказом Минфина России от 17.02.97 № 15 (далее — Указания). Из них следует, что условие о том, на чьем балансе (лизингодателя или лизингополучателя) будет числиться предмет лизинга, определяется договором лизинга.

Если лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя, лизингополучатель отражает это имущество, так же как и при обычной аренде, на забалансовом счете 001. Если же по условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, он включает это имущество в состав основных средств, учитываемых на счете 01 (п. 8 Указаний). А лизингодатель со своего баланса это имущество списывает (п. 4 Указаний).

Следовательно, при финансовой аренде уплачивать налог на имущество арендатор (лизингополучатель) должен только в том случае, когда объект аренды (предмет лизинга) по условиям договора подлежит учету на его балансе.

Арендатор применяет ФСБУ

При применение ФСБУ 25/2018 необходимо учитывать три момента:

1) согласно п. 2 ФСБУ этот стандарт применяется вне зависимости от наличия в договорах финансовой аренды (лизинга) условий, в соответствии с которыми предмет аренды учитывается на балансе арендодателя или арендатора;

2) новацией этого ФСБУ является исключение зависимости порядка бухгалтерского учета объектов у одной стороны договора аренды от порядка учета у другой стороны этого же договора (п. 1 информационного сообщения Минфина России от 25.01.2019 № ИС-учет-15);

3) подразделение аренды на обычную (в ФСБУ 25/2018 она называется операционной) и финансовую осуществляет только арендодатель. Для учета арендатора вид аренды значения не имеет.

Пунктом 10 ФСБУ 25/2018 предусмотрено, что арендатор признает предмет аренды в качестве права пользования активом с одновременным признанием обязательства по аренде. При этом арендатор должен применять единую учетную политику в отношении права пользования активом и в отношении схожих по характеру использования активов (незавершенных капитальных вложений, основных средств и др.). В случае если предмет аренды по характеру его использования относится к группе основных средств, по которой арендатор принял решение о проведении переоценки, арендатор переоценивает соответствующее право пользования активом (п. 16 ФСБУ 25/2018). Стоимость права пользования активом погашается арендатором посредством амортизации, за исключением случаев, когда схожие по характеру использования активы не амортизируются (п. 17 ФСБУ 25/2018).

Таким образом, арендатор учитывает право пользования арендованной недвижимостью в порядке, аналогичном порядку учета основных средств, то есть на счете 01 «Основные средства». Минфин России в комментируемом письме это подтвердил.

То есть вне зависимости от вида аренды (операционная или финансовая) у арендатора будет присутствовать актив, учитываемый на счете 01. Однако это не означает, что ему в любом случае придется платить налог на имущество. Все будет зависеть от того, возникает ли объект обложения у арендодателя.

Операционная аренда

При операционной аренде арендодатель не изменяет прежний принятый порядок учета актива в связи с его передачей в аренду (п. 41 ФСБУ 25/2018). То есть переданный в аренду объект недвижимости продолжает числиться в составе основных средств арендодателя. А значит, он уплачивает по этому объекту налог на имущество.

Отметим, что это разъяснение справедливо и для ситуации, когда арендатор уже применяет ФСБУ 25/2018, а арендодатель еще нет. Ведь в этом случае предмет аренды тоже остается в составе основных средств арендодателя, и он уплачивает по нему налог на имущество.

Финансовая аренда

Согласно п. 32 ФСБУ 25/2018 при классификации передаваемого в аренду имущества в качестве предмета финансовой аренды арендодатель признает в качестве актива инвестицию в аренду. Стоимость предмета финансовой аренды включается арендодателем в чистую стоимость инвестиции с одновременным списанием переданного в аренду актива (п. 34 ФСБУ 25/2018). При возврате предмета финансовой аренды арендодателю такой предмет принимается им к бухгалтерскому учету в качестве актива определенного вида исходя из соответствующих условий признания с одновременным списанием оставшейся чистой стоимости инвестиции в аренду (п. 40 ФСБУ 25/2018). Таким образом, при передаче в финансовую аренду недвижимости она исключается арендодателем из состава основных средств. А значит, в течение финансовой аренды он не является плательщиком налога на имущество по этому объекту.

Как мы уже указали выше, финансисты считают возможным не облагать налогом на имущество право аренды, учтенное арендатором на счете 01, только когда предмет аренды числится у арендодателя в составе основных средств и он уплачивает по нему налог на имущество. Следовательно, если при финансовой аренде предмет аренды из состава основных средств арендодателя выбывает, налог на имущество со стоимости арендуемого объекта недвижимости должен платить арендатор.

Из сказанного следует, что когда и арендатор, и арендодатель уже применяют ФСБУ 25/2018, платить налог на имущество должен арендатор. Если же арендатор уже использует ФСБУ 25/2018, а арендодатель еще нет, уплата налога будет зависеть от того, на чьем балансе по условиям договора лизинга учитывается предмет аренды. Если на балансе арендодателя (лизингодателя) — налог должен платить именно он. Если же по условиям договора лизинга объект аренды должен учитываться на балансе арендатора (лизингополучателя), налог на имущество платит арендатор. При этом, поскольку он уже применяет ФСБУ 25/2018, речь будет идти о налогообложении учтенного на его балансе на счете 01 «Основные средства» права пользования объектом аренды.

1 Подробнее о ФСБУ 25/2018 см. «ЭЖ-Бухгалтер», 2019, № 7.

Налог на имущество в договоре аренды? Включить можно, но осторожно

Сразу скажем, что требовать от арендатора возместить (компенсировать) сумму налога на имущество арендодатель не вправе.

По договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (ст. 606 ГК РФ). Исполнение договора оплачивается по цене, указанной соглашением сторон, за исключением предусмотренных законом случаев, когда применяются цены (тарифы, расценки, ставки и т.п.), устанавливаемые или регулируемые уполномоченными государственными органами и (или) органами местного самоуправления (п. 1 ст. 424 ГК РФ). В соответствии со ст. 210 ГК РФ собственник несет бремя содержания принадлежащего ему имущества.

Уплата законно установленных налогов и сборов — обязанность граждан (ст. 57 Конституции РФ и подп. 1 п. 1 ст. 23 НК РФ). Налогоплательщик самостоятельно исполняет ее. Неисполнение или ненадлежащее исполнение этой обязанности служит основанием для направления ему требования об уплате налога (п. 1 ст. 45 НК РФ).

По смыслу данных правовых норм обязанность уплачивать налоги индивидуальна для каждого налогоплательщика и не может возлагаться им на других лиц, в том числе по договору. Каждый налогоплательщик самостоятельно и за счет собственных средств уплачивает налоги (Определение Конституционного суда РФ от 22.01.2004 № 41-О).

Объектами обложения по налогу на имущество физических лиц признаются жилой дом, квартира, комната, дача, гараж, иное строение, помещение и сооружение, доля в праве общей собственности на перечисленное имущество. На это указано в п. 5 ст. 2 Закона РФ от 09.12.91 № 2003-1 «О налогах на имущество физических лиц». Плательщиками налогов на имущество физических лиц являются физические лица — собственники имущества, признаваемого объектом налогообложения (п. 1 ст. 1 Закона РФ от 09.12.91 № 2003-1). Следовательно, уплата физическим лицом, в собственности которого находится нежилое помещение, налога на имущество считается обязанностью собственника имущества независимо от того, сдается ли оно в аренду. Уплата налога на имущество за собственника арендатором за счет своих средств не допускается.

Тем не менее размер арендной платы может изменяться по соглашению сторон в сроки, установленные договором, но не чаще одного раза в год. При этом законом могут быть закреплены иные минимальные сроки пересмотра размера арендной платы для отдельных видов аренды, а также для аренды отдельных видов имущества (п. 3 ст. 614 ГК РФ).

Значит, по общему правилу стороны договора вправе по взаимному соглашению увеличить размер арендной платы, чтобы возместить расходы арендодателя на уплату налога на имущество.

Таким образом, действующее законодательство не запрещает прописать в договоре аренды условие о возмещении арендатору сумм налога на имущество. Если такая налоговая оговорка в договоре аренды все же будет прописана, то арендатор не сможет учесть в расходах суммы налога на имущество, уплаченные за собственника имущества. Данной позиции придерживаются налоговые органы. Они считают, что если договор аренды или соглашение к нему содержат условия о возмещении сумм налоговых платежей сверх арендной платы, то такие расходы не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль у арендатора. Ведь арендатор не имеет правовых оснований для осуществления налоговых платежей за арендуемое имущество (например, письма УФНС России по Московской области от 03.02.2005 № 21-27/28632, от 29.11.2004 № 03-42/22557, УФНС России по г. Москве от 01.12.2004 № 26-12/77723).

Финансовое ведомство соглашается с правильностью такого подхода, и не только применительно к арендным отношениям. Так, в письме от 27.11.2007 № 03-03-06/1/825 Минфин России сделал вывод, что если по условиям инвестиционного договора получатель имущества должен компенсировать передающей стороне уплаченный ею ранее налог на имущество, то такие расходы не уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Вместе с тем в письме от 03.09.2009 № 03-03-06/1/567 Минфин России косвенно подтвердил возможность включения в расходы сумм страховых и налоговых платежей, возмещаемых арендатором арендодателю в составе переменной части арендной платы, если это установлено договором.

По нашему мнению, чтобы учесть интересы всех сторон, условие о том, что собственнику возмещаются понесенные им расходы на уплату налога на имущество, в договоре аренды прописывать не стоит. Лучше включить размер такого возмещения в сумму арендной платы, не выделяя его отдельной строкой.

Минфин разъяснил особенности обложения налогом на имущество капитальных вложений в арендованные объекты недвижимости по месту нахождения обособленных подразделений, не имеющих отдельного баланса

Минфин России разъяснил особенности обложения налогом на имущество организаций капитальных вложений, произведенных арендатором в виде неотделимых улучшений в арендованные объекты недвижимости по месту нахождения обособленных подразделений, не имеющих отдельного баланса.

Произведенные арендатором капитальные вложения в виде неотделимых улучшений в арендованный объект учитываются и облагаются налогом на имущество до их выбытия (т. е. до возмещения арендодателем их стоимости).

Уплата налога и представление декларации по месту нахождения обособленного подразделения, не имеющего отдельного баланса, НК РФ не предусмотрены.

Исходя из этого, Минфин России считает, что налог на имущество должен уплачиваться, а декларация представляться по месту нахождения самой организации.

Налоговая служба рассказала о порядке начисления и уплаты налога на имущество организаций с капвложений в арендованное имущество

marpalusz / Depositphotos.com

ФНС России выпустила письмо с разъяснениями о порядке предоставления форм налоговой отчетности по налогу на имущество организаций в отношении капвложений в виде неотделимых улучшений в арендованные объекты недвижимости (письмо ФНС России от 11 июня 2019 г. № БС-4-21/11266).

О том, чем следует руководствоваться при отнесении имущества к движимому или недвижимому, читайте в материале «Объект обложения налогом на имущество организаций» в «Энциклопедии решений. Налоги и взносы» интернет-версии системы ГАРАНТ. Получите бесплатный доступ на 3 дня!

Положениями по бухучету ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (утв. приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н) установлено, что произведенные арендатором капвложения в арендованный объект основных средств учитываются арендатором до их выбытия в качестве основных средств. А значит, в соответствии с положениями налогового законодательства, такие улучшения подлежат налогообложению налогом до их выбытия в рамках договора аренды (п. 1 ст. 374 Налогового кодекса).

По общему правилу по истечении каждого отчетного и налогового периода налогоплательщик предоставляет налоговые расчеты по авансовым платежам и налоговую декларацию в инспекцию по месту нахождения объектов недвижимого имущества (п. 1 ст. 386 НК РФ). При этом в декларации или расчете обязательно должен указываться код ОКТМО по которому подлежат уплате сумы налога или авансового платежа в бюджет. А значит, сумма налога, исчисленная в отношении учтенных в качестве основных средств арендатора неотделимых улучшений в арендованный объект основных средств, подлежит уплате в бюджет по коду ОКТМО, соответствующему территории муниципального образования по месту нахождения арендованного объекта недвижимого имущества.

Минфин РФ разъяснил, кто платит налог на имущество по арендованному помещению

Письмо Минфина от 03.07.2019 № 03-05-05-01/48949

В связи с применением Федерального стандарта бухгалтерского учета ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды», утвержденного приказом Минфина России от 16.10.2018 N 208н, у налогоплательщиков возникли вопросы по налогу на имущество организаций в части недвижимости сданной в аренду.

Финансовое ведомство напомнило, что, по общему правилу, налогоплательщиком по налогу на имущество организаций в отношении объектов недвижимого имущества, учитываемых на балансе в качестве основных средств, признается балансодержатель недвижимости, если иное не предусмотрено НК РФ. Поэтому возникновение обязанности по уплате налога на имущество, зависит от того, у кого из сторон договора аренды помещение числится как основное средство.

Но если в бухучете арендатора в качестве основного средства отражена информация о праве пользования арендованным помещением, и этот же объект в соответствии с условиями договора учтен арендодателем на балансе в составе основных средств и формирует налоговую базу по налогу на имущество, то в целях исключения двойного налогообложения стоимость арендованного помещения в базу по налогу на имущество арендатор не включает.

Имущественные налоги при аренде и лизинге

При аренде, а в особенности при такой ее разновидности, как лизинг, у компаний часто возникают вопросы: кто должен уплачивать налог на имущество, земельный и транспортный налоги? Подводных камней здесь не так уж много, но они есть.

* По недвижимости и по движимому имуществу, принятому к бухучету в качестве ОС до

РАССКАЗЫВАЕМ РУКОВОДИТЕЛЮ

Обязанность по уплате имущественных налогов нельзя возложить на арендатора договором, поскольку свои налоги каждый должен уплачивать самостоятельн

Иногда в договоре аренды указывают, что арендатор возмещает все затраты собственника по сданным в аренду основным средствам, в том числе и расходы на уплату имущественных налогов. Арендодателю такая оговорка ничем не грозит, но у арендатора наверняка возникнут проблемы с налоговой инспекцией, если он учтет в расходах сумму возмещенных арендодателю налогов.

Поэтому лучше просто увеличить арендную плату на сумму налогов, не выделяя это каким-либо образом в договоре аренды.

Кто платит налог на имущество организаций при аренде помещений

Налогоплательщиком по налогу на имущество организаций в отношении объектов недвижимого имущества, учитываемых на балансе в качестве основных средств, признается балансодержатель недвижимого имущества.

Об этом напоминает Минфин в письме № 03-05-05-01/48949 от 03.07.2019.

Поэтому если объект недвижимого имущества, полученный в аренду, учитывается в установленном для ведения бухучета порядке на балансе арендатора в составе ОС, то арендатор признается налогоплательщиком по налогу на имущество организаций в отношении этого объекта недвижимости, а если объект, переданный в аренду, учитывается в составе ОС на балансе арендодателя, то налогоплательщиком признается арендодатель.

В случае отражения на счете 01 арендатора информации о праве пользования на полученный по договору аренды объект, который был учтен арендодателем на балансе в составе ОС в соответствии с условиями договора аренды и, следовательно, подлежал учету арендодателем при исчислении налоговой базы по налогу на имущество организаций, в целях исключения двойного налогообложения стоимость данного объекта в состав налоговой базы по налогу на имущество организаций арендатором не включается.

Налог на имущество организаций при аренде

Дата документа	05.06.2019
Метки	Методика

НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО ПРИ АРЕНДЕ (ЛИЗИНГЕ)

Одним из налогов, уплачиваемых юридическими лицами при осуществлении хозяйственной деятельности, является налог на имущество организаций. Объектом обложения налогом на имущество являются активы налогоплательщика, учитываемые им на балансе в качестве основных средств. В статье рассмотрим, кто является плательщиком налога на имущество организаций при аренде, в том числе лизинге, а также порядок уплаты данного налога.

Согласно статье 606 ГК РФ по договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Плоды, продукция и доходы, полученные арендатором в результате использования арендованного имущества в соответствии с договором, являются его собственностью.
В аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи) (пункт 1 статьи 607 ГК РФ).

Обратите внимание. Доступ к полному содержимому данного документа ограничен.

В данном случае предоставлена только часть документа для предварительного ознакомления.
Для получения доступа к полным и бесплатным ресурсам портала Вам достаточно зарегистрироваться и войти в систему.
Удобно работать в расширенном режиме с получением доступа к платным ресурсам портала, согласно прейскуранту.

Признание в учете объектов неоперационной (финансовой) аренды при определении налога на имущество учреждений

Автор: Обухова Т., эксперт журнала

Комментарий к Письму Минфина РФ от 05.03.2019 № 02-06-07/14096.

Бюджетные учреждения в ходе своей деятельности сталкиваются с необходимостью признания в учете объектов неоперационной (финансовой) аренды. При этом возникают вопросы о правильности учета таких объектов и определении налога на имущество организаций. Ответы на эти вопросы даны Минфином в Письме от 05.03.2019 № 02-06-07/14096. Осветим их ниже.

При принятии объекта нефинансовой аренды к учету необходимо квалифицировать его на предмет соответствия условий заключенного договора аренды положениям п. 18.1 – 19 ФСБУ «Аренда»[1]. Из этих пунктов следует, что объект неоперационной (финансовой) аренды в виде актива отражается пользователем имущества (арендатором) в составе основных средств с одновременным признанием в бухгалтерском учете обязательств (кредиторской задолженности по аренде) перед правообладателем (арендодателем) на дату классификации объектов аренды (далее – арендные обязательства пользователя (арендатора)).

Оценка (стоимость) актива включает в себя:

Объем арендных обязательств пользователя (арендатора), который определяется в сумме, наименьшей из следующих величин:

Затраты, непосредственно связанные с ведением переговоров по заключению договора аренды (договора безвозмездного пользования), включающие:

– сумма справедливой стоимости имущества, предоставляемого в пользование;

– дисконтированная стоимость арендных платежей

– расходы на уплату агентских вознаграждений;

– расходы на оплату юридических услуг;

– иные расходы, связанные исключительно с ведением переговоров, подготовкой и (или) заключением договора (в том числе собственные расходы субъекта учета на указанные цели)

Процентные расходы, входящие в состав арендных платежей, рассчитанные с применением процентной ставки, заложенной в арендных платежах, отражаются в составе расходов текущего финансового года в составе процентных расходов по обязательствам, обособляемых на соответствующих счетах рабочего плана счетов субъекта учета, в корреспонденции со счетами учета кредиторской задолженности по аренде. Процентные расходы признаются ежемесячно по мере принятия денежного обязательства.

Расходы по условным арендным платежам признаются учреждением в составе расходов текущего финансового периода в затратах по арендным платежам, обособляемых на соответствующих счетах рабочего плана счетов субъекта учета, в тех отчетных периодах, в которых они возникают.

Объекты, полученные по договору аренды, учитываются в качестве самостоятельных объектов бухгалтерского учета (п. 2 ФСБУ «Аренда», п. 7 ФСБУ «Основные средства»[2]).

При этом, как установлено п. 38 Инструкции № 157н[3]>, если материальные ценности удовлетворяют критериям признания объекта основных средств или являются объектом неоперационной (финансовой) аренды, учет операций с ними осуществляется на соответствующих счетах аналитического учета счета 0 101 00 000 «Основные средства».

Таким образом, на счете 0 101 00 000 подлежат отражению как объекты бухгалтерского учета, признаваемые объектами основных средств, так и объекты бухгалтерского учета, признаваемые объектами неоперационной (финансовой) аренды, являющиеся по своей экономической (гражданско-правовой) сущности правом пользования объектом лизинга (неоперационной (финансовой) аренды), стоимость которого включается в налогооблагаемую базу по налогу на имущество организаций лизингодателем.

Статьей 373 НК РФ установлено, что плательщиками налога на имущество организаций являются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со ст. 374 НК РФ. Из положений названной статьи следует, что объектом налогообложения для российских организаций до 1 января 2019 года признавалось движимое и недвижимое имущество, а с 1 января 2019 года таковым является недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст. 378, 378.1 и 378.2 НК РФ. То есть налогообложение имущества связано с принятием актива на баланс в качестве объекта основных средств в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета. Плательщиком налога на имущество организаций в отношении объектов недвижимого имущества, учитываемых на балансе в качестве объектов основных средств, признается балансодержатель имущества, если иное не закреплено в НК РФ. Именно балансодержатель такого имущества будет исчислять и уплачивать налог на имущество.

В Письме № 02-06-07/14096 Минфин дает важные пояснения. Он указывает, что отличительной особенностью раскрытия в бухгалтерском учете организациями государственного сектора информации об объектах финансовой аренды является отражение указанных объектов на соответствующих счетах аналитического учета счета 0 101 00 000 вне зависимости от условий предоставления, определенных договором финансовой аренды (лизинга). При этом в случае отражения в бухгалтерском учете информации о полученном объекте финансовой аренды на соответствующих счетах аналитического учета счета 0 101 00 000, который был включен в налогооблагаемую базу по налогу на имущество организаций лизингодателем, в целях исключения двойного налогообложения стоимость данного объекта в состав налогооблагаемой базы по налогу на имущество организаций лизингополучателем не включается.

Отобразим данную информацию в виде схемы.

Учреждение по договору неоперационной
аренды получает имущество

По договору финансовой аренды (лизинга), составленному с учетом положений Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)», имущество, являющееся предметом данного договора, на срок указанного договора:

Учитывается на балансе лизингополучателя (учреждения)

Учитывается на балансе лизингодателя

Налог на имущество уплачивает лизингополучатель:

а) с 1 января 2019 года:

– если полученное по договору аренды имущество является недвижимым имуществом, учреждение уплачивает налог на имущество;

– если полученное по договору аренды имущество является движимым имуществом, учреждение не уплачивает налог на имущество;

б) до 1 января 2019 года учреждение уплачивало налог на имущество в отношении объектов движимого и недвижимого имущества

Налог на имущество уплачивает балансодержатель имущества (лизингодатель)

[1] Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Аренда», утв. Приказом Минфина РФ от 31.12.2016 № 258н.

[2] Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Основные средства», утв. Приказом Минфина РФ от 31.12.2016 № 257н.

[3] Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.

Разъяснено, кто платит налог на имущество по арендованным основным средствам

Минфин России в письме от 19.09.19 № 03-05-05-01/72088 ответил на вопрос, как платить налог на имущество организаций в отношении основных средств, переданных в аренду. В частности, специалисты ведомства разъяснили, что налог платит та сторона договора аренды, на чьем балансе числятся данные ОС.

Соответственно, если основные средства отражаются на балансе арендодателя, то налог на имущество платит арендодатель. Если же основные средства числятся на балансе арендатора, то налогоплательщиком признается арендатор.

Бухгалтерский учет при аренде основных средств (нюансы)

Учет аренды основных средств, нормативные документы, бухгалтерские проводки — в нашей статье рассмотрены все особенности учета по договорам аренды.

Основные понятия договора аренды

Основополагающий документ, регламентирующий арендные отношения, — это гл. 34 Гражданского кодекса РФ.

Объектом аренды может быть разное имущество, обладающее свойством не терять натуральные свойства при эксплуатации, объединенное в правовом поле под термином «непотребляемые вещи». Эта особенность позволяет вернуть исходный объект правообладателю без изменения его функциональных и качественных характеристик. Это земельные участки, здания, оборудование, транспорт и другие подобные объекты, как правило основные средства организаций.

Объект, признаваемый в составе основных средств, отвечает критериям, установленным в п. 4 ПБУ 6/01 (утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н). Критериев всего 4:

• объект предназначен для использования в деятельности организации, в том числе в арендных сделках для передачи арендатору;
• объект используется продолжительное время, превышающее 12 месяцев, или период, превышающий обычный операционный цикл длительностью более 12 месяцев;
• объект должен приносить доходы в будущем;
• его перепродажа не предполагается.

Имеется и дополнительное условие: критерии должны выполняться все одновременно.

Какие ПБУ законодатели планируют разработать в 2018–2021 годах, узнайте из этой публикации.

Арендодатель (собственник имущества) сдает его в аренду, арендатор принимает. По общему правилу при операционной аренде собственником предмета сделки остается арендодатель, смены собственника не происходит. Арендатор временно, в период действия договора аренды, пользуется и владеет имуществом, не являясь его собственником.

Право собственности может переходить только в случае, если договором предусмотрено условие выкупа имущества по окончании аренды. Например, если отдельный вид договора аренды, договор лизинга, содержит такое условие, выкуп оформляется уже в рамках других договорных отношений — купли-продажи, поскольку лизинг по существу — это аренда, а условия перехода права собственности регулируются договором купли-продажи.

Судебную практику по договорам аренды см. здесь.

Учет ОС у арендодателя

Кто должен вести учет основных средств — объектов аренды на своем балансе?

Арендодатель. Как любой собственник, он обязан вести учет своего имущества.

Какие балансовые счета применяются для учета основных средств в аренде?

Счета 01 «Основные средства» и 03 «Доходные вложения» по первоначальной стоимости.

В плане счетов бухгалтерского учета (утвержденном приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н) выделен счет 01 для всех основных средств, в том числе для находящихся в аренде. Наряду с этим, в ПБУ 6/01 указывается, что основные средства, назначение которых — передача в аренду, следует считать доходными вложениями. Для их учета есть счет 03.

Как верно разграничить учет объектов на счетах 01 и 03?

Выбор прост. Исходя из формулировки о доходных вложениях, заложенной в ПБУ 6/01 (п. 5).

ВАЖНО! В состав доходных вложений ПБУ 6/01 относит основные средства, предназначением которых является исключительно передача в аренду. При этом заведомо известна цель — получение дохода от аренды этих объектов.

Какие счета применяются для учета доходов от аренды?

Счета 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы».

Если организация получает основные доходы от сделок по аренде имущества, п. 5 ПБУ 9/99 (утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н) предписывает считать арендные платежи выручкой. Следует использовать счет 90.

При этом в п. 7 ПБУ 9/99 арендные платежи включаются в список прочих, но с оговоркой: «Учесть положения п. 5». Это означает, что если у организации есть иные основные направления, отличные от арендной деятельности, то арендные поступления, будучи прочими доходами, аккумулируются на счете 91.

Организация относит свои доходы к тому или иному виду самостоятельно, вносит сведения об этом в учетную политику.

О составлении учетной политики читайте в статье «Как составить учетную политику организации (2018)?».

• ОС — основные средства;
• ДВ — доходные вложения.

Если аренда ОС — основная деятельность

Дт 03 / ДВ в организации

Объект ДВ введен в эксплуатацию. Проводка в сумме первоначальной стоимости